马彩虹
（北京市住房和城乡建设委员会财务支付核算中心，北京 100096）
身处当前复杂的、多元化的市场环境，行政事业单位要想持续稳定发展运营，自然要有一套符合自身现状的财务管理模式和内控体系，而财务集中核算则是顺应时代发展趋势和单位本身需求的综合产物，意在提升单位整体财务管理水平。这种集中化财务管理模式的广泛推广应用对行政事业单位内部控制的发展也提出更高要求，越来越多的事业单位开始重视内部控制、建设内控体系、编制内控手册等。北京市住房和城乡建设委员会编制内部控制体系手册，严格遵循现有政策文件、法律法规等，如《行政事业单位内部控制规范》、会计法、预算法、采购法、合同法、《政府会计制度》、《政府会计准则》等，并遵从全面性、重要性、制衡性、适应性等原则。尽管行政事业单位越来越重视内控相关工作，但实际上在构建内控体系、发挥内控作用时依然会受到各种因素阻碍，影响其内控效果。
在财务集中核算模式下，内控特点包括集中性、高效性、专业性、独立性、统一性，其间要格外注意内控数据的保密性、完整性、可靠性及安全性。在非财务集中核算模式下，内控特点包括分散性、自主性、灵活性、专业性、协同性，其间要格外注意单位内部各职能部门间的沟通协作能力，从而保障基础数据信息的一致性、精准性、可靠性。由于二者存在着一定差异，所以各单位、企业、组织在实际经营中要综合考虑自身需求、经济实力、业务规模等特点，选择合适的财务管理方式。
基于财务集中核算模式，行政事业单位加强内部控制管控的意义在于规范单位内部人员行为，保障所有业务经营活动有序开展，保障国有资产使用安全高效、资金使用合规合法，保障经营中数据信息的真实完整性，能够有效规避各类风险，减少主观、客观的徇私舞弊、贪污腐败事件发生，有助于行政事业单位充分发挥服务公众的社会职能。
（一）对内部控制体系认知不足
行政事业单位能否加强内部控制管理直接影响着单位业务发展效果、财务管理水平，可见其内控落实与否的重要性。然而实际上，部分行政事业单位管理人员并未过多关注内控工作，也没有意识到财务集中核算模式下内控管理的必要性，更没有为内控体系建设、内控工作开展等提供极大助力。上述问题的出现主要是由于部分管理人员的思维模式较固化，仍然局限于传统的财务管理制度，不愿意接受创新性的、新型的财务集中核算管理模式，也无法透过财务集中核算本质看到内部控制的重要性，甚至会认为财务集中核算、内部控制建设没有实质性作用，从而导致行政事业单位内控问题越来越多，对事业单位发展造成较大损失[1]。
（二）会计监管不到位
尽管现阶段多数行政事业单位在实施财务集中核算管理时都会借助信息技术手段，但是由于信息系统软件功能的局限性，系统无法实现对财务集中管理过程的全面监管，也无法实现对集中核算人员内部控制操作的全面监管。此外，还有部分行政事业单位为了省时省力，并没有依据自身发展现状编制专门的会计监督管理机制、工作流程，只是简单照搬其他单位已有机制，导致机制偏离实际业务发展需求，无法助力会计监督工作有序开展，也无法保障单位内部各部门人员严格落实内控制度、发挥内控监管职能[2]。
（三）内部控制风险管理落实不到位
行政事业单位构建内部控制体系包含诸多环节，按照五要素可划分为内控环境、内控风险管理、内部控制、内控信息与沟通、内控监督管理，且这些环节前后呼应、首尾相连、互相影响，共同构成一个完整的闭环内控体系。五要素中的每个环节都有着不可估量的作用，其中的内控风险管理环节能够科学预估风险，评估风险产生后果，尽可能采取措施防止风险发生或减少其发生后造成的负面影响。然而，部分行政事业单位并未重点关注内部控制风险管理板块，如缺乏完善的内控风险管理制度、内控风险评估机制、内控风险监管机制等，相关岗位人员无法及时发觉未知的、潜在的风险，也无法提前制定风险应对方案，甚至会因错失风险管控良机而给单位带来无法估量的损失。
（四）内部审计难以落实
现阶段行政事业单位开展内部审计工作主要参照内部审计准则（分为基本准则、具体准则、实务指南三部分），但是部分单位内部并没有在此基础上编制足够先进的、精细化的内部审计制度体系，加之当前参照的内部审计制度较落后，根本无法满足实际业务发展需求，整体的内部审计工作开展得也较为随意，导致审计工作也无法规范进行。部分行政事业单位内部审计负责的工作范围较局限，且脱离业务流程，无法切实发挥其审计监管职能，无法反向督促单位内部人员规范开展日常工作。例如，G 单位内部审计人员仅负责财务收支、事后业务监管等内容，审计时间线明显滞后于业务流程。在财务集中核算模式下，单位财务核算小组人员也只关注原始凭证发票的完整性、报销流程的规范性，从单位整体发展看，对于票据中反映的事件是否真实存在并没有过多监管[3]。
（一）提升人员内部控制体系认知
在财务集中核算模式下，行政事业单位有序开展内部控制工作对其发展有至关重要的作用，而管理者作为单位发展的导向，首先要树立正确的内控意识，才能从更高层次认同内部控制价值。因此，行政事业单位管理人员只有对内部控制形成正确的认知，才能为内控开展营造良好环境，引导内控制度编制、内控执行、内控考核、内控评价等一系列工作有序开展。例如，北京市住建委在管理者的正确引导下，强化内部控制制度建设，最终形成的内控手册中记录的内控制度体系包含财务管理制度、人力资源管理制度、依法执行制度、党建制度、办公室文秘制度、廉政制度、信访工作制度、应急管理制度、调研制度、信息化管理制度等。
行政事业单位管理人员可以通过积极参加内控讲座、行业发展交流会等大型会议，更多地了解内部控制体系理论知识和实践技能，并引导单位内部营造良好的内控文化氛围，促使更多新老员工都能够树立内控意识，认真对待内控工作[4]。
（二）强化对人员、计算机的双重管控
行政事业单位为了强化会计监管、内部控制全过程监管，只有实现对人员、计算机软件系统的双重管控，才能保障内部控制机制规范落实，从而促进单位内部业务管理水平、财务管理效率提升。为了实现对人员、软件系统的全面管控，行政事业单位需要分别设置相应的监管机制。对于人员监管而言，可以通过设置专门的监督管理部门、安排专业的监管人员实现；
同时，负责不同板块内容的监管人员也能够相互监督、约束管控，从而规范单位所有环节人员的日常操作。对于软件系统的监管，更多的是在系统中嵌入高端技术，提高系统本身的安全防御功能，营造优质的网络环境，有效防范外部用非法手段入侵内网，提升系统抵御风险的能力。同时，还要对操作系统的人员进行监管，需要系统自动留痕，方便后期发现问题及时追溯第一责任人。总之，强化行政事业单位对人员、系统的监管，对强化内部控制、提升内控管理水平、减少单位损失等有着重要作用[5]。例如，北京市住建委在综合考虑内控理念、控制方式、控制流程等要素后，相继建设内控预算管理系统、预算执行系统、合同管理系统等软件系统，尽可能减少业务流程中的人为主观性操作，最大限度保障基础数据的统一性、真实性、完整性。
（三）强化内部控制风险管理
行政事业单位要保证实现内部控制目的，不仅要关注前期内部控制制度建设、内控流程设计，还要重视内控风险管控制度编制及风险管控行为的落实。行政事业单位内部风险可分别从单位层面和业务层面两部分划分，其中单位层面的风险有组织架构风险、经济决策风险、人力资源风险等；
业务层面的风险有收支管理风险、资产管理风险、合同管理风险、预算管理风险、项目建设风险、政府采购风险等。为此，行政事业单位要制定完善的内部控制风险管理制度，强化内控风险管理。在内部控制风险管理制度中，需要对具体岗位人员职责做出明确划分，还需要对风险评估方式、评估标准、风险影响程度、风险应对方案等进行详细规定。例如，行政事业单位常规的风险评估方式有定量和定性两种，对于风险发生的可能性则可以从低到高依次确定为极低、低、中等、高、极高五个等级；
依据风险影响程度可以划分为不重要、次要、中等、主要、极其重要五个等级，划分依据为最终造成的经济损失、业务控制度、合法合规性等，详细影响程度评判标准见表1。常规采用的风险应对方案有规避风险方案、降低风险方案、分担风险方案（如购买保险、业务分包等）、承受风险方案（权衡利弊后做决定）。
表1 内控风险影响程度评判标准 单位：元
（四）全面落实内部审计
行政事业单位全面落实内部审计工作需要有完善的审计制度、审计工作流程做铺垫。有关岗位人员在编制审计制度时需要全面梳理当前业务活动流程，进一步确定审计工作范围、审计方式、审计流程等细则，确保审计制度能够切实为各岗位人员开展审计工作提供参考帮助，确保各审计人员日常工作足够规范、合法、真实。为了保证审计工作效果，行政事业单位要助力审计时间前移，从原本滞后于业务活动的形式转变为贯穿所有业务活动流程的审计模式，要求审计人员全面把控业务全过程发展进度、情况，并且能够保障主动或被动形式获得的基础数据信息足够真实、完整，从而进一步深入分析、挖掘数据背后隐藏的潜在风险。例如，北京市住建委审计处（财务处）负责对内部控制有效性进行监督管理评价，对内部控制的全面性、合规性、适应性、重要性、执行率等展开综合评价，揭示其中隐藏的内控缺陷，并提出针对性的优化建议，督促相关人员在规定期间内完成整改。审计处人员要实时追踪整改进度，为内部控制体系发挥作用提供助力。住建委还要制定内部控制协同机制，在当前内控决策、内控执行、内控监督相互分离的情形下，要求各岗位、各流程、各处室间持续联系，保障内部控制流程高质量运行。同时，制定审计处、机关纪委、驻委纪检监察组的协同工作制度，确保内部审计结果、内部控制考核评价结果、内控监督结果等都能够更好地被应用于内控体系优化完善中，从而不断提升住建委整体内部控制工作质量、效率[6]。
时代变迁推动了财务集中核算模式的兴起，同时对行政事业单位内部控制管控提出更高要求，要想提升各板块工作质量，创造更多经济效益，必然要应对财务集中核算模式下内控方面的各种挑战。本文前面侧重于分析行政事业单位内部控制体系弊端，后面则相应提出可行的强化内控措施，具体措施有提升人员内部控制体系认知、强化对人员和计算机的双重管控、强化内部控制风险管理、全面落实内部审计等。希望本文关于财务集中核算下内控的相关研究能够切实为更多类似单位、组织加强内控管理、提升内控管理水平等提供一定的参考思路。当然，各行政事业单位高层人员要知晓内部控制体系建设并不是一成不变的，而是动态的、持续变化的过程，所以各单位在实际建设内控体系、编制内控制度、实施内控过程中要时刻关注内外部环境变化，持续优化内部控制，为提升单位综合管理水平奠定基础。
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