朱碧琴 陆珊 周纳宇
摘 要：近年来，被誉为“海上大寨”“海底银行”的獐子岛公司接连被曝出财务舞弊丑闻，2020年公司因信息披露违法违规而遭到证监会行政处罚及市场禁入决定。獐子岛作为我国重点农业企业，财务舞弊行为严重影响我国农业现代化进程与资本市场的良性发展。文章基于内部控制五要素从内部环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、内部监督方面进行分析，挖掘公司内部控制存在的问题，由此有针对性地提出完善公司内部控制的举措。
关键词：内部控制 獐子岛财务舞弊成因 完善公司内部控制制度
中图分类号：F233 文献标识码：A
文章编号：1004-4914（2024）06-071-03
一、引言
财务舞弊是指单位管理层、治理层员工或第三方使用不正当或非法的故意行为，从而导致财务报表发生重大错报。近年来，企业财务舞弊现象层出不穷，尤其是农业上市公司，由于其行业经营多为分散型，现金支付为客户交易的主要方式，再加上生物资产自身具有难以计量、盘点困难等特点，更是成为财务舞弊的重灾区。2020年6月，证监会对獐子岛公司开出行政处罚及市场禁入事先告知书。
二、獐子岛财务舞弊事件始末
（一）公司简介
獐子岛集团成立于1958年，是一家以水产养殖为主，集海珍品育苗、养殖、加工、贸易、海上运输于一体的综合性海洋食品企业。
（二）獐子岛事件梳理
2014年10月30日公司发布公告称，海洋牧场因受冷水团影响，2011—2012年投放的虾夷扇贝种苗将面临绝收。会计处理上，对105.64万亩、账面价值为7.35亿元的虾夷扇贝进行核销处理，同时对2011年投放的43.02万亩虾夷扇贝计提巨额存货跌价准备，计提金额为2.83亿元。此次核销导致公司当期出现7.6亿元的经营亏损。2017年獐子岛公司底播虾夷扇贝再次出现大面积死亡情况，调查结果显示，公司秋季抽测存货结果存在严重失实，獐子岛公司信息披露涉嫌违法。2019年11月15日，獐子岛发生第三次扇贝死亡事件。此次事件将直接造成公司经营亏损约3.92亿元。调查发现，公司内部控制制度存在重大缺陷。
（三）獐子岛事件总结
2014年以来，獐子岛公司接连发生四次扇贝重大死亡事件。2019年獐子岛公司收到证监会行政处罚及市场禁入事先告知书，公司主要通过虚减营业成本、营业外支出和虚增资产减值损失，信息披露虚假记载等手段进行财务舞弊。公司财务舞弊行为之所以能不轻易被察觉，原因包括：一是，生物资产具有特殊性，其具有生长周期、生长状况受自然因素影响较大，盘点监测过程存在技术困难。二是，生物资产计量受主观因素影响较大。三是，生物资产存量盘点和生长状况监测存在技术困难。此外，獐子岛公司内部控制存在严重缺陷。
三、獐子岛财务舞弊成因分析——基于内部控制角度
（一）内部环境角度
内部环境是企业实施内部控制的基础。组织结构方面，獐子岛公司内部职能交叉严重，权责过于集中。獐子岛“冷水团”事件发生以来，高管离职频繁，2015—2020年共有9名高管离职。在这种情况下，高级管理员通常为了追求短期绩效而忽视企业管理。人力资源方面，从獐子岛员工目前学历水平及年龄结构来看，员工学历层次整体不高，大多数员工集中在高中及以下，虽然海洋养殖类企业对员工学历及专业技能要求不高，但随着社会的发展，高质量的海洋养殖业将对人才提出更高的要求。同时，獐子岛公司员工年龄结构偏大，40岁以上占总人数比例高达51.04%，由此，公司人力资源结构需进一步优化。
（二）风险评估角度
风险识别方面，獐子岛公司未能对生物资产管理面临的重要风险进行识别，未对所投放的海域环境变化实时监测，对影响生物资产生长的环境因素重视程度不够等。风险评估方面。獐子岛公司存在生物资产盲目扩张的问题，风险评估存在缺陷。公司在扩增撒播海域之前没有提前测算撒播海域的容积率及养殖密度，未对撒播海域水质、气温、沙质等影响生物资产生长的环境因素进行风险评估。10年内，底播虾夷扇贝播撒面积扩增近6倍，从2006年的65.6万亩增加至2013年的338万亩。此外，公司在前一批生物资产种苗成熟收获前又投放新一批生物资产种苗，造成存货严重挤压。
风险控制方面。獐子岛公司存在日常监督制度形同虚设、生物资产监测预警效果不佳的问题。在日常监控方面，獐子岛公司对日常监控重视不够，海岸线上仅有一处监控设施，主要对种苗密度、水温情况进行监测，对水质、敌害等情况的监测还需要依赖人工。此外，透过两次扇贝死亡事件分析后发现，獐子岛公司风险监测预警机制形同虚设。
（三）控制活动角度
采购活动控制环节，獐子岛公司采购流程设计不合理。培育活动控制环节，獐子岛公司培育环节监管不力。海洋采捕部门工作人员既负责生物资产捕捞工作，又参与生物资产生长情况的监测和验收，职责交叉严重。浅水区采捕工作人员的盘点过程，公司可通过现有的技术设备手段对其实施监管。到了深水区，公司将难以准确跟踪到采捕人员的盘点轨迹。
（四）内部监督角度
内部监督是确保其他内部控制要素有效实施的基础。包含日常监督与专项监督。
日常监督方面，獐子岛公司内部监督机制存在缺陷，对生物资产管理各环节监管不力。采购环节，缺少对采购人员采购过程的监督，公司内部监督制度流于形式;撒播环节，缺少第三方监督机构在场，也未借助监控设备实施记录监控;培育环节，管理层对公司已有的海域监控能力不足，投放、捕捞等环节，缺少专业人员全程参与。
专项监督方面，扇贝死亡事件发生后，獐子岛成立了专门调查小组，但在调查过程中，未能找到关键风险点，同时也未将责任明确至各部门及各负责人。
（五）信息与沟通角度
信息披露方面。獐子岛公司信息披露方面存在瞒报和延迟披露的问题。2014年深交所对獐子岛公司没有详细对外披露异常“冷水团”事件和未及时、有效披露公司经营发生重大变化等问题进行通报批评。2019年獐子岛扇贝死亡事件调查结果显示，公司披露的《关于2017年秋季底播虾夷扇贝抽测结果的公告》《年终盘点公告》和《核销公告》存在虚假记载和披露不及时。
内部沟通方面。獐子岛公司内部沟通存在不及时、不顺畅的问题。一方面，獐子岛公司组织结构趋向扁平化，管理层权利高度集中;另一方面，公司信息横向传递不顺畅，各部门之间缺少沟通，部门联合机制尚未建立。
四、对策与改进措施
（一）调整组织结构
獐子岛公司首先要制定和完善高层权力制约机制，将治理层和管理层的职能区分开来，确保监事会作用充分发挥，营造更为和谐的内部环境;其次，股权方面，獐子岛公司需通过健全董事会机制，吸引新投资者加入，健全股权激励机制以改善股权高度集中的现状。
（二）优化人力资源结构
针对高管离职率高问题，首先，獐子岛公司应注重保护高管权益，营造一个相对稳定的内部环境;其次，提升绩效与薪酬体系的有效性，利用股权激励等方式将高管与公司利益紧密结合，健全人才培养机制，加强公司人才储备。
员工结构的优化方面，獐子岛公司可通过招聘和培训的方式，改善员工的学历结构，激发员工的创新能力。其次，员工入职后，公司需按照岗位任职要求对其进行岗前培训，使员工了解掌握岗位技能。
（三）风险评估体系的完善
风险评估包括风险识别、风险评价及风险控制。首先，企业应对现有的风险进行识别并对已识别的风险进行筛选;其次，对于筛选出来的风险按照重要性排序，针对重大风险，应制定具体的风险解决方案。
1.有效识别风险。獐子岛生物资产管理包括采购、验收、培育等环节。首先，应有效识别生物资产管理各环节的风险，具体包括：采购环节，公司应明确各部门职责范围，避免职能交叉;验收环节，公司应完善生物资产验收标准，规范工作人员验收操作流程等;培育环节，撒播种苗前应对即将撒播的海域环境实时监测。
2.合理评估风险。识别生物资产管理风险后，再对所识别的风险进行评估。例如，培育环节，投放生物资产之前，应对不同种类生物资产生长密度进行推算。在风险评估前不应盲目扩增投放海域撒播面积或增加生物资产投放数量，盲目扩增投放海域撒播面积和增加生物资产投放数量不仅会提升公司生物资产管理成本，还会增加捕捞难度。同时，公司还可以邀请专业机构对渔业公司特有海域环境进行精确预测，包括虾夷扇贝等生物资产所能耐受的海域深度、密度、PH值等条件等。
3.完善风险预警机制。獐子岛公司生物资产管理风险客观存在，应进一步完善风险预警机制，加强风险控制。采购环节，针对采购人员收受贿赂，采购信息不透明情况，应加强内部监管体系建设，对采购过程实施全程监督。培育环节，基于海洋环境不可预测性及多变性特点，可增加海洋监测点，对水温、气候及海洋底质情况实时监测。当海洋环境发生变化、生物资产状态出现异常时，应及时将相关信息反馈至管理层，管理层核实信息后，立即成立紧急事件预案小组，采取相应的应对措施。
（四）控制活动的规范
1.规范采购工作流程。针对獐子岛公司采购环节信息不透明，工作人员职能交叉问题，公司应进一步加强采购管理，规范采购人员行为，对采购环节实施全程监督。首先，公司应严格履行采购管理程序和供应商管理评价控制程序，明确采购人员的职责权限;其次，应采购部、质检部门等多部门共同参与，并对招标过程进行公开;最后，验收环节，保证采购人员与验收人员、验收人员与捕捞人员不是同一人。
2.改进生物资产验收标准。（1）制定严格种苗验收标准。獐子岛公司必须制定严格的种苗验收制度。制定严格验收标准，一方面是对现有验收制度的补充完善;另一方面，能有效降低人为因素对验收结果的影响。同时，种苗验收时还要对品种等信息进行详细的记载，对于记录情况还要定期进行复核、审查，保证信息的完整和真实。（2）借助技术手段检验幼苗质量。验收环节，獐子岛公司验收人员判断种苗是否达到收获标准通常以主观判断为主。在此过程中，验收人员很可能因自身专业判断能力不足，将还未成熟、生长状况不佳的幼苗捕捞入库。因此，应借助新技术，对抽样幼苗的质量进行分析，确认幼苗健康程度和达到成熟收获阶段后再进行捕捞。
（五）内部监督的强化
1.强化内部监督作用机制。针对獐子岛内部监督机制不健全的问题，首先，应确保监事会的权力能有效发挥，避免管理层对监事会的干预。其次，加强监事会人员的专业培训，达到制衡董事会和管理层权力的目的。最后，设立管理监督机制，对生物资产采购、验收、投产、采捕、出售各环节实施监管。
2.建立内部举报制度。基于水产养殖行业及生物资产特殊性，獐子岛公司仅依靠外部审计部门监督和内部监管机构监管，难以避免生物资产管理问题发生。因此，需在现有的内部监督制度基础之上，建立员工举报制度。
（六）信息与沟通的改善
信息披露方面，针对獐子岛公司生物资产信息披露不及时、不充分的问题，公司应严格按照证监会要求对生物资产信息进行详细披露，此外，公司从未披露自身内部控制问题，导致内部控制出现问题时，不能及时有效解决。獐子岛公司应对内部控制标准作进一步细化，并按照要求进行披露，提升内部控制信息披露质量。
内部沟通方面，针对獐子岛公司上下沟通受阻问题，公司应着力疏通各个组织环节，建立良好的部门沟通机制，促使公司的各项经营决策能够及时传送至决策层，帮助其作出决策。信息横向传递方面，獐子岛公司应加强各部门协同交流，搭建部门间的沟通平台。
五、总结
本文从内部控制角度出发，对獐子岛公司生物资产管理问题的成因进行深入剖析，发现公司内部控制制度形同虚设。基于此，本文结合内部控制五要素基本内容提出解决獐子岛生物资产管理问题的对策，完善公司内部控制制度，有利于生物资产管理问题的解决，并对獐子岛公司生物资产管理的问题提出了解决方案，为其他水产养殖公司解决类似问题提供了依据，对以非消耗性生物资产为主的农业公司也有一定借鉴意义。
参考文献：
[1] 韦一.基于内部控制视角下的上市公司财务舞弊问题[J].经济研究导刊，2022（31）：96-98.
[2] 何倩凤.上市公司内部控制失效与财务舞弊研究[J].现代营销（下旬刊），2022（09）：146-148.DOI：10.19932/j.cnki.22-1256/F.2022.09.146.
[3] 张立婧，梁莹.内部控制视角下财务舞弊动因及治理研究——以EK制药股份有限公司为例[J].辽宁广播电视大学学报，2022（02）：109-112.
[基金项目：2022年湖南环境生物职业技术学院院级青年基金项目《内部控制视角下农业上市公司财务舞弊成因及对策研究》课题编号（QN2022-16）。]
[作者简介：朱碧琴（1996—），女，汉族，湖南道县人，硕士研究生，助教，研究方向：财务会计及高校管理研究。]
（责编：建峰）
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